Breve estudo acerca do Sistema tributário à luz do Sistema Constitucional Vigente. – O Direito

01. INTRODUÇÃO02. SISTEMA JURÍDICO03. FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO04. DISTINÇÃO ENTRE PRINCÍPIOS E REGRAS

01. INTRODUÇÃO.

Inicia-se este trabalho por conceituar e delimitar o que seja um sistema, para que se possa, a seguir, transitar com serenidade nos princípios, suas distinções e posicionamento dentro do ordenamento jurídico.

Tratando-se dos sistemas, passaremos a uma rápida análise por aquilo que se entende por fontes do direito tributário, uma vez que fontes e princípios criam a necessária estrutura para o desenvolvimento e aplicabilidade do ordenamento jurídico tributário no caso em concreto.

Por fim, iremos penetrar no campo dos princípios, conceituando-os e distinguindo-os de regras, noções fundamentais para compreensão de todo o ordenamento jurídico e, conseqüentemente, do sistema constitucional tributário, já que através desta distinção iremos compreender como se inter-relacionam os princípios tributários e as regras tributárias.

Conceituando-se os princípios e delimitando o campo de atuação das regras partiremos para os princípios constitucionais gerais – orientadores que são de todo o sistema – e depois entraremos nos princípios constitucionais tributários específicos, procurando dar-lhes o contorno geral, fixar controvérsias e determinar quanto são aplicáveis à esfera tributária.

02. SISTEMA JURÍDICO.

O conceito de sistema poderia inicialmente ser veiculado como um conjunto harmônico de proposições unitárias relacionadas entre si e voltadas para um objetivo comum. O Ilustre mestre, Paulo de Barros Carvalho, tratando do tema e delimitando-o a partir de seu significado base, procura enunciar que (1):

“(…) Surpreendido p no seu significado de base, o sistema aparece como objeto formado de porções que se vinculam debaixo de um princípio unitário ou como a composição de partes orientadas por um vetor comum. Onde houver um conjunto de elementos relacionados entre si e aglutinados perante uma referência determinada, teremos a noção fundamental de sistema.”

O insígne professor Paulo de barros enuncia uma classificação de sistema que pretende enquadrar o sistema jurídico, que é nosso objeto de estudo, mais especificamente, o sistema constitucional e o seu subsistema constitucional tributário (2). Em sua classificação, divide os sistemas em reais e proposicionais, estes divididos em nomológicos e nomoempíricos que, por fim, se subdividiriam em descritivos e prescritivos.

Sistemas reais são integrados por objetos do mundo físico e social, enquanto que os proposicionais se constituem de proposições integrados, portanto, pelo fenômeno da linguagem, sendo este último subdividido em nomológicos, constituídos por elementos meramente formais ou formados por proposições com referência empírica e, dentre estes, existem os sistemas descritivos e prescritivos abrangendo enunciados científicos e de regulação de condutas sociais, respectivamente.

Desta forma, pode-se chegar, indubitavelmente, à conclusão que, por ser o direito um fenômeno da linguagem e que lida com as condutas humanas em interferência intersubjetiva, é um objeto cultural, temos que não se pode determinar – dentro da noção de sistema – que este não seja desprovido de valoração. O sistema jurídico não possui completude,porém não se impõe, em virtude disto, falta de unidade e coerência ao mesmo, aproximando-se do conceito enunciado pelo mestre, e que compreende ser o elemento fundante do sistema jurídico a norma hipotética fundamental, como proposição axiomática,pois traduziria uma noção de verdade e suporte para o próprio sistema.

Assim enuncia o Professor Paulo de Barros que (3):

“A ciência do direito estuda o sistema nomoempírico do direito positivo, vendo-o como uma pirâmide que tem no ápice uma norma fundante, imaginária, que Kelsen chama de norma hipotética fundamental, cuja função consiste em legitimar a lei constitucional, outorgando-lhe validade sintática.”

Partindo-se, então, desta noção,pode-se acrescentar que o sistema possui integralizado um conjunto de regras e princípios hierarquizados que lhe direcionam, podendo-se conceituá-lo de forma mais ampla a partir de sua função que é a de dar cumprimento aos princípios e objetivos fundamentais do estado Democrático do Direito, assim como se encontram consubstanciados, expressa ou implicitamente, na Constituição.

2.1 – SISTEMA CONSTITUCIONAL.

Dentro do conceito exposto anteriormente,podemos colocar a Constituição do Brasil como o último elemento de validade semântica de nosso ordenamento que irradia para todo ele, condicionando-o. Assim, impõe-se compreender o sistema constitucional como aquele que fundamenta toda a ordem jurídica, dada a condição de superioridade hierárquica de seus princípios e regras, iluminadores de todo o ordenamento.

Importante também ressaltar que a Constituição, conquanto seja um sistema harmônico, não traduz a completude plena de seus dispositivos no ordenamento, posto que é, fundamentalmente, um sistema aberto de regras e princípios, denotando-se, assim, a impossibilidade de compreender-se o sistema constitucional de forma fechada, completa.

As lacunas existem, os aspectos valorativos, a realidade conjuntural, a todo momento impõe um redimensionamento dinâmico de seus valores, não se podendo trata-los de forma estática, o que, sem dúvida, torna a Constituição em um sistema aberto de normas e princípios, porque necessita, para sua aplicabilidade, de inter-relacionar-se com a realidade fática, estando propenso às mudanças históricas e valorativas, pois não é a Constituição um fim em si mesmo, fechada às estruturas de interpretação dialógicas. Deve-se ter por exato também que não poderia ser a constituição um sistema meramente prescritivo de regras, em que se pretenda exaurir a regulação das condutas humanas, seja em nível constitucional ou infraconstitucional, tornando o sistema completo em sua plenitude.

Também não poderia um sistema constitucional ser meramente principiológico, dotado apenas de pautas direcionadoras da conduta, de princípios que, como sabemos, são dotados de conceitos jurídicos indeterminados no mais das vezes, o que, apesar de possibilitar o contrabalanceamento de valores, tornaria a segurança jurídica um fenômeno quase inexistente.

Ademais, não importa para isto que os princípios sejam expressos, pois é tendência do fenômeno jurídico trabalhar, deduzindo do próprio sistema como um todo, com princípios implícitos, normalmente supra-ordenadores o que, de qualquer forma, acabaria por redundar na falta de segurança jurídica mencionada.

É forçosa a conclusão, portanto, de que o sistema constitucional brasileiro, em face das premissas expostas retro, é um sistema aberto de regras e princípios.

2.3 – SUBSISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO.

Segue-se à conceituação anterior esta que se apresenta inserida no capítulo I, do título VI, da Constituição da República Federativa do Brasil, prescrevendo toda a regulação do sistema constitucional tributário.

Em verdade, pode-se afirmar que o sistema constitucional tributário é um verdadeiro subsistema, que trata dos aspectos da imposição tributária pelo Estado, dos poderes exercidos por este na esfera tributária e das garantias dos contribuintes perante estes poderes. Este subsistema pode se dividir em três partes, quais sejam:

(a) – O da repartição das competências tributárias entre a União, os estados membros e os municípios;(b) – dos princípios tributários e das limitações ao poder de tributar;(c) – da partilha direta e indireta do produto da arrecadação dos impostos entre as pessoas políticas da Federação (participação de uns na arrecadação de outros).

Saliente-se que existem ainda os princípios de caráter geral que a estes regras se aplicam, iluminando todo o sistema tributário, assim como todo o Sistema Constitucional.

2.4– IMPORTÂNCIA DO ORDENAMENTO CONSTITUCIONAL COMO SISTEMA.

Antes de adentrarmos nas considerações propriamente ditas do presente opúsculo, faz-se importante obter um desenho final das noções de sistema dentro desta abordagem – a de sistema jurídico.

A idéia de sistema leva-nos à figurar a existência de alguma arrumação, ainda que apenas ideal, de um dado conjunto de seres, segundo um critério eleito. Assim, e nesta acepção, o sistema vem a ser um construído, tipicamente um produto cultural.

No tocante ao sistema de direito positivo, cuida-se de expressão similar à de conjunto de normas jurídicas, num determinado tempo e espaço. Caracterizar as normas em segmentos é tarefa a ser executada, em seguida à adoção da premissa acima. Deste modo, temos no suporte físico a que denominados de Constituição, um sistema de normas jurídicas e, dentro destes, podemos localizar um outro sistema – ou subsistema – desta feita contendo suportes para a construção de enunciados prescritivos, versando matérias de índole tributária, as quais dispostas em uma estrutura lógica de antecedente e conseqüente, consubstanciam o que seriam unidades deôndicas com sentido completo, a que denominamos normas jurídicas tributárias. Estamos, então, no Subsistema Constitucional Tributário Brasileiro.

03 – FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO.

A validade da fonte do direito está vinculada à autoridade do órgão estatal que a elabora, nos termos da Constituição Federal. Entende-se por fontes do Direito os seus focos ejetores, o conjunto de normas jurídicas, bem como os órgãos estatais propriamente ditos habilitados a produzirem tais normas. Os fatos são considerados as fontes reais ou materiais do Direito; as normas fontes formais; já o valor é a demonstração de ligação, a subsunção do fato à norma feita pelo operador jurídico através de métodos hermenêuticos válidos. Portanto, é a fonte pela qual o direito se revela.

O Direito é, assim, o princípio de adequação do homem à vida social: ubi societas, ubi jus. Quando o tomamos enquanto norma vigente em um determinado País, em um povo especifico, durante certo lapso temporal, abrangendo a totalidade das leis votadas pelo poder competente e os regulamentos e demais disposições normativas em geral, denomina-se Direito positivo. Nesse contexto se insere a Constituição escrita.

3.1 – FONTES MATERIAIS OU REAIS.

Tais fontes, em Direito Tributário, são os fatos relevantes para essa disciplina jurídica, denominadas de fatos geradores da obrigação tributária, além dos demais fatos sociais, dos costumes e da doutrina jurídica. São os suportes fáticos das imposições tributárias, que, após definidos em lei como suficientes ao nascimento da obrigação tributária, passam a se constituir em fatos tributáveis ou jurígenos. Fazem nascer a relação jurídico-tributária entre Fisco e contribuinte quando verificada sua ocorrência no mundo fenomênico. Esse vínculo jurídico possui natureza obrigacional de direito público, sendo que a atividade arrecadadora estatal é vinculada à Lei, concebida em seu sentido estrito, pois a fonte substancial emana da consciência popular para conferir legitimidade aos atos do Estado.

Tendo em vista a supremacia constitucional, bem como a denominada hierarquia das leis, princípios esses implicitamente inseridos no sistema constitucional positivo deve-se traçar rigorosamente os alcances das fontes formais do Direito para que seja preservada a ordem constitucional, e, por conseguinte, os princípios constitucionais fundamentais.

3.2 – FONTES FORMAIS.

Fontes formais, em direito tributário, são as normas jurídicas consideradas em seu sentido amplo. O fato gerador, assim não se confunde com a sua descrição abstrata formal, denominada hipótese de incidência ou tipo tributário. Mas as fontes do Direito Tributário são mais amplas que a simples definição hipotética do fato jurígeno em lei,pois por fontes de direito entende-se o conjuntos de normas positivas que integram o sistema jurídico-constitucional. Assim, devemos distinguir adequadamente lei e legislação, conceitos que desenvolvemos abaixo. Primeiramente, deve-se distinguir as fontes de conhecimento, o veículo normativo que contém as normas jurídicas (jus cognoscendi), das fontes de produção, o órgão ou poder competente para produzi-las – o poder legislativo (jus essendi).

As fontes formais constituem o Direito Tributário Positivo, o conjunto de normas que compõem esse ramo da ciência jurídica e, assim, todas, as disposições legislativas ou regulamentares que validamente disciplinam a determinação, a apuração,o controle e o procedimento de formalização do crédito tributário.

Tais fontes podem ser agrupadas em um quadro sinótico, como decorrência do disposto pela Carta política artigos 24, I; 59; 84, IV e 146, e tendo em vista o estatuído pelo CTN , artigos 96 a 100, sendo fundamental o reconhecimento da existência formal do direito tributário obtendo necessário suporte através do princípio constitucional da legalidade, que por sua vez suporta a aplicação da reserva legal, no âmbito da tributação, referindo-se apenas às características essenciais das demais fontes formais, destacando os aspectos que lhe são atinentes por sua própria natureza.

04 – DISTINÇÃO ENTRE PRINCÍPIOS E REGRAS

Demanda para a exata compreensão deste texto a necessária distinção entre princípios e regras.Estes são categorias do conceito norma, que podem vir revestidas ou de um preceito de caráter geral, enunciador de uma pauta de valores ou de um mandamento sistêmico – princípio -, ou de um comando prescritivo, específico, de natureza concreta – regra.

A doutrina estrangeira e nacional de direito constitucional tem, em boa medida, partido para a distinção entre princípio e regra, incluindo-os no círculo da norma jurídica, porém ocupando as duas espaços diferenciados justamente em razão de sua distinção.Conquanto não seja fácil proceder a esta distinção, tentaremos, com a ajuda de alguns abalizados doutrinadores, elucidar estes institutos.

Se buscarmos o sentido etimológico da palavra princípio, este, por vir do termo latino principium, enuncia a idéia de começo, de origem.

Isto nos leva ao pensamento de que o princípio deve ser o vetor originário de adequação, interpretação e concretização de um sistema jurídico.

Para o eminente ROQUE CARRAZA, princípio jurídico pode ser enunciado da seguinte forma:

“princípio jurídico é um enunciado lógico, implícito ou explícito, que, por sua grande generalidade, ocupa posição de preeminência nos vastos quadrantes do direito e, por isso mesmo, vincula, de modo inexorável, o entendimento e a aplicação das normas jurídicas que com ele se conectam.”

Delimitando também de forma clara o conceito de princípio, Celso Antonio Bandeira de Mello expôs(16):

“3.Princípio – como já averbamos alhures- é, por definição, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre diferentes normas compondo-lhe o espírito e servindo de critério para sua exata compreensão e inteligência, exatamente por definir a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere a tônica e lhe dá sentido harmônico. É o conhecimento dos princípios que preside a intelecção das diferentes partes componentes do todo unitário que há por nome sistema jurídico positivo. (…)”.

Seguindo este entendimento, podemos compreender os princípios jurídicos como verdadeiros comandos ordenadores do sistema, entendendo-se como princípios constitucionais aqueles consagrados expressa ou implicitamente no sistema, que tem por função inspirar a compreensão das regras jurídicas, informando o seu sentido e servindo de mandamento nuclear destas.Citando as lições de Carlos Ayres Brito, ROQUE CARRAZA enuncia que os princípios jurídico-constitucionais(17) :

“são idéias-matrizes dessas regras singulares, vetores de todo o conjunto mandamental, fontes de inspiração de cada modelo deôntico, de sorte a operar como verdadeiro critério do mais íntimo significado do sistema como um todo e de cada qual de suas partes”

Compreendido desta forma o princípio jurídico, cumpre ressaltar as suas diferenças para com a regra, os dois, facetas da norma jurídica.

Pode-se dizer, conforme ressaltado alhures, que as regras, ordinariamente, possuem um grau de concretização maior, dado que regula o fenômeno jurídico com um grau menor de abstração, enquanto os princípios estabelecem pautas de comportamentos, de valores, a serem seguidas na aplicação das regras em geral, sendo elementos informadores destas.

Não resta dúvida que, mesmo não sendo todos estes critérios definidores, poderíamos enunciar alguns, como por exemplo, os princípios serem normas passíveis de convivência sem conflito que o excluam do ordenamento,enquanto as regras, quando conflitantes, indubitavelmente incorrerão em exclusão de uma delas.Outra diferença que podemos pontuar é que, enquanto as regras traduzem-se nos modais deônticos do permitido, obrigado e proibido, os princípios traduzem um imperativo, compatível com vários graus de concretização.

Enunciando mais uma vez, de forma esclarecedora, as diferenças entre regras e princípios, CANOTILHO diz que(19):”Em primeiro lugar, os princípios são normas jurídicas impositivas de uma optimização, compatíveis com vários graus de concretização, consoante os condicionalismos fácticos e jurídicos;as regras são normas que prescrevem imperativamente uma exigência(impõe, permitem ou proíbem)que é ou não é cumprida(nos termos de Dworkin:applicable in all-or-nothing fashion);a convivência dos princípios é conflitual(Zagrebelsky), a convivência de regras é antinômica; os princípios coexistem, as regras antinômicas excluem-se. Conseqüentemente, os princípios, ao constituírem exigências de optimização, permitem o balanceamento de valores e interesses(não obedecem, como as regras, à < lógica do tudo ou nada> ), consoante o seu peso e a ponderação de outros princípios eventualmente conflitantes;as regras não deixam espaço para qualquer outra solução, pois se uma regra vale(tem validade) deve cumprir-se na exacta medida das suas prescrições, nem mais nem menos.(…)em caso de conflito entre princípios, estes podem ser objeto de ponderação, de harmonização,pois eles contêm apenas ou que, em < primeira linha>(prima facie)devem ser realizados;as regras contém definitivas, sendo insuscetível a validade simult6anea de regras contraditórias. Realça-se também que os princípios suscitam problemas de validade e peso(importância, ponderação, valia);as regras colocam apenas questões de validade(se elas não são correctas devem ser alteradas).”

Tratando desta diferenciação, o jurista EROS GRAUS identificou que as regras devem ser aplicadas por completo ou não, não comportando exceções,enquanto os princípios não se excluem, comportando exceções no âmbito de sua aplicação.Vejamos o posicionamento de EROS GRAU quanto à questão(20):”(…)as regras jurídicas não comportam exceções. Isso é afirmado no seguinte sentido; se há circunstâncias que excepcionem uma regra jurídica, a enunciação dela,sem que todas essas exceções sejam também enunciadas, será inexata e incompleta. No nível teórico, ao menos, não há nenhuma razão que impeça a enunciação da totalidade dessas exceções e quanto mais extensa seja essa mesma enunciação(de exceções), mais completo será o enunciado da regra.”

Portanto, em face dos posicionamentos doutrinários ora apresentados, cumpre afirmar algumas conclusões, quais sejam: a de que os princípios são pautas de valores, mandamentos de natureza nuclear do sistema jurídico, que direcionam e concretizam a aplicação das normas jurídicas;podem ser os princípios tanto expressos como implícitos, enquanto as regras só podem ser expressas; não comportam exceções as regras, enquanto os princípios sim; as regras , quando confrontadas entre si, podem expressar antinomias , enquanto os princípios não; eles – os princípios – não se excluem, enquanto as regras sim, quando confrontadas. Quando ocorrer o confronto entre dois princípios deverá ser procedido o necessário balanceamento de valores, para que se possa harmonizar a aplicação dos princípios ao caso concreto e regular sua convivência no sistema; por último, resta imperiosa a afirmativa de que, se as regras para ser aplicadas devem sopesar os princípios que as instruem, estes são hierarquicamente superiores às mesmas, conquanto este não seja um entendimento majoritário.

Em sendo assim, cumpre-nos apenas acrescentar que esta distinção se aplica perfeitamente aos objetivos de nosso estudo, na medida em que delineiam-se perfeitamente agora as funções das regras e dos princípios no âmbito do sistema, devendo ser aplicadas estas definições ao campo do direito tributário, o que nos fará trabalhar conseqüentemente com o conceito de normas tributárias que têm como espécies os princípios constitucionais tributários e as regras tributárias.

Para este subsistema constitucional, o tributário, aplicam-se todos os conceitos anteriormente definidos, sendo que iremos nos deter em seguida à analise dos princípios constitucionais aplicáveis à esfera tributária, quais sejam, os princípios gerais constitucionais e os constitucionais tributários.

4.1. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS GERAISDefinidos os parâmetros acima , no tocante à distinção entre princípios e regras, cumpre elencar os princípios constitucionais gerais que se aplicam a todo o ordenamento e, conseqüentemente, ao Sistema Tributário Nacional.

4.1.1 – PRINCÍPIO DA JUSTIÇA

É uníssona a doutrina em afirmar que o princípio da justiça é um primado supremo, suporte de todo o Ordenamento Jurídico, próprio dos sistemas jurídicos dos povos civilizados, em que pese, pelo seu próprio conteúdo eminentemente abstrato, e claro, composto de forte carga ideológica, ser muitas vezes aplicado com fundamentos dos mais diversos.

Segundo PAULO DE BARROS:

“Realiza-se o primado da justiça quando implementamos outros princípios, o que equivale a elegê-lo como sobreprincípio. E na plataforma privilegiada dos sobreprincípios ocupa o lugar preeminente. Nenhum outro o sobrepuja, ainda porque para ele trabalham.Querem alguns, por isso mesmo, que esse valor apresente-se como o sobreprincípio fundamental, construído pela conjunção eficaz dos demais sobreprincípios.”

4.1.2 – PRINCÍPIO DA CERTEZA DO DIREITO

Da mesma forma que o princípio da justiça é implícito, este também o é, porém, cumpre categoriza-lo também como um sobreprincípio, posto que, ao sentenciar, não caberá ao juiz deixar a relação jurídica objeto da lide sem a devida certeza estabelecida, o ordenamento jurídico exige o requisito da certeza para ser válido.

Como salientou PAULO DE BARROS:

“Substanciando a necessidade preemente da segurança do indivíduo, o sistema empírico do direito elege a certeza como postulado indispensável para a convivência social organizada.”O princípio da certeza jurídica é implícito,mas todas as magnas diretrizes do ordenamento operam no sentido de realizá-lo.No mesmo sentido, ROQUE CARRAZA corrobora os ensinamentos do Prof.º PAULO DE BARROS, anotando que o princípio da certeza jurídica é pressuposto dos demais, aquiescendo, desta forma, com a nossa compreensão de enquadrar este princípio como um sobreprincípio(24).

4.1.3 – PRINCÍPIO DA SEGURANÇA JURÍDICA

Revela este princípio a necessidade do sistema ofertar segurança ao indivíduo na busca do seu direito,harmonizando no seio social um sentimento de previsibilidade quanto aos instrumentais jurídicos.

Pode-se pautar o primado da segurança jurídica em dois aspectos, quais sejam, a necessidade de se resguardar o passado através da irretroatividade, e de estabelecer-se no futuro, através da aplicação dos princípios e regras adequadas à solução dos problemas jurídicos, a necessária efetividade deste sobreprincípio, que, reputamos, também é implícito ao sistema.

O Prof.º PAULO DE BARROS esclarece que o princípio da segurança jurídica:

“(…)é decorrência de fatores sistêmicos que utilizam o primeiro de modo racional e objetivo, mas dirigido à implantação de um valor específico, qual seja o de coordenar o fluxo das interações inter-humanas, no sentido de propagar no seio da comunidade social o sentimento de previsibilidade quanto aos efeitos jurídicos da regulação da conduta.”

4.1.4 – PRINCÍPIO DA IGUALDADE

O princípio da igualdade, ao contrário dos outros retro-mencionados, vem expresso no art.5º da Constituição, em seu caput, da seguinte forma:

“Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes”: (…) “”.

Pois bem, esta designação no caput do art. 5º da nossa Carta Magna, no título que trata dos direitos e garantias fundamentais do cidadão, denota a importância deste princípio, revelando o seu conteúdo valorativo de princípio diretriz de nosso ordenamento jurídico, por alguns denominado inclusive como supra-princípio.Sem dúvida, absolutamente alguma, este princípio se aplica à esfera tributária de modo integral, sendo, inclusive, inspirador de alguns princípios constitucionais tributários como o princípio da capacidade contributiva e , no dizer do eminente ROQUE CARRAZA, interliga-se este princípio com o princípio Republicano de forma acentuada(26).

O princípio da isonomia deve ser cotejado como princípio basilar de nossa Carta Magna,de forma que, para denotar o seu caráter de supraprincípio de nosso ordenamento constitucional, recorremos às lições da insigne MIZABEL ABREU MACHADO DERZI, citando o igualmente respeitado Constitucionalista Francisco Campos, in verbis(27):

“A isonomia, hoje, é o princípio nuclear de todo o nosso sistema constitucional. É o princípio básico de nosso regime democrático. Não se pode pretender Ter uma compreensão precisa da democracia, se não tivermos um entendimento real de seu alcance. Sem igualdade não há república, não há Federação, não há democracia, não há justiça.”

A Carta vigente dá uma relevância excepcional a tal princípio, quando, no art. 3º , ao enumerar os objetivos fundamentais da nossa Republica Federativa, demonstra estar presente a premissa da igualdade em pelo menos três deles. Assim está redigida a disposição constitucional:

Art. 3º. Constituem-se objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:

I-Construir uma sociedade livre, justa e solidária;

II-Garantir o desenvolvimento nacional;

III-Erradicar a pobreza, a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais;

IV-Promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação.Pode-se verificar, sem grande esforço, que não será possível construir uma sociedade livre, justa e solidária, se a prática dos atos necessários a se alcançar tal escopo, não estiver inspirada pelo pressuposto da igualdade. Da mesma forma, ao se pretender erradicar a pobreza e a marginalização, deve-se partir do princípio de que as vítimas de tais situações são iguais aqueles que as superaram, tendo o mesmo direito à ascensão social. O princípio Federativo e, de conseguinte, a igualdade entre Estados e Regiões, está presente na finalidade de “reduzir as desigualdades sociais e regionais”. No inciso IV o princípio da isonomia resplandece a todas as luzes. Se se pretende promover o bem de todos, é porque todos são iguais, seja qual for a origem, a raça, o sexo, a cor, ou a idade. Explicita-se aqui, por primeiro o que vem repetido no art. 5º sem o rol de implementação deste. No art. 5º está evidenciada a superioridade do princípio da isonomia. Já no caput do artigo vem a primeira afirmação: Todos são iguais perante a lei. A primeira forma de implementar a igualdade é a garantia dada, aos brasileiros e estrangeiros residentes no país,, da inviolabilidade do direito á vida, à liberdade, á igualdade, á segurança e à propriedade, nos termos enumerados nos incisos que se seguem. Com isso, fica nítido que todos os direitos e garantias enumerados, nos incisos do art. 5º , tem como função implementar o princípio da isonomia, sem o qual ruirá todo o sistema constitucional.”

Desta forma, encontra-se delimitado o conteúdo deste princípio expresso na Constituição, que tem por função, mormente na esfera tributária,pois é desta que aqui tratamos, tratar os iguais de forma igual e os desiguais de forma desigual.

4.1.5 – PRINCÍPIO DA UNIVERSALIDADE DA JURISDIÇÃOÉ um princípio também expresso, que vem transcrito no art. 5º da Constituição, em seu inciso XXXV, que diz:

“A lei não excluirá da apreciação do poder judiciário lesão ou ameaça de lesão a direito.”

Este inciso traduz de forma clara o princípio da universalidade da jurisdição, determinando que a função jurisdicional no Brasil é função inafastável do poder judiciário.

Se qualquer contribuinte estiver em uma situação perante o fisco em que veja seu direito ameaçado de lesão, ou já tenha sofrido esta, não poderá o poder legislativo, através da edição de qualquer instrumento legislativo infraconstitucional – nem emenda constitucional, pois esta é cláusula pétrea -ou o poder executivo, através de qualquer resolução ou outro instrumento, impedir o acesso do contribuinte ao judiciário para pleitear seus direitos.

4.1.6 – PRINCÍPIO DA AMPLA DEFESA E DO DEVIDO PROCESSO LEGAL

A Constituição assegura, em seu art.5º, LV,in verbis:”Aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes”.Na esfera tributária, assim como em todos os campos do ordenamento jurídico, aplicam-se estes princípios em função de serem os mesmo garantidores de direitos e garantias dos cidadãos, posto que, o postulado da ampla defesa e do contraditório é essencial à toda e qualquer sociedade moderna, que privilegia as garantias e direitos fundamentais da constituição.PAULO DE BARROS enuncia, que:

“O devido processo legal é instrumento básico para preservar direitos e assegurar garantias, tornando concreta a busca da tutela jurisdicional ou a manifestação derradeira do poder público, em problemas de cunho administrativo.”

4.1.7 – PRINCÍPIO DA ISONOMIA DAS PESSOAS POLÍTICAS CONSTITUCIONAIS

Este é um princípio implícito, que deflui de dois postulados constitucionais, quais sejam, a Federação e a autonomia dos municípios.

A federação é prevista no art.1º da Carta Magna, enquanto a dignidade de entes constitucionais imputada aos municípios vem regulada nos arts.18, 29 e 30 da Constituição.

A forma federativa consagrada pela nossa Carta Magna consagrou que a União e os Estados integram a mesma, concedendo , no entanto, autonomia aos municípios, apesar de não integrá-los à Federação. Desta forma os municípios possuem a mesma dignidade constitucional que a União e os Estados, diferenciando-se apenas no seu plexo de competências.

MICHEL TEMER, citado por PAULO DE BARROS corrobora a isonomia dos entes políticos constitucionais, principalmente no que tange a não-subordinação dos Estados à União(29):

“Michel Temer vê na necessidade de previsão constitucional para que a União possa intervir nos Estados-Membros uma afirmação de igualdade. Fossem desiguais;existisse a subordinação dos Estados à União, não se cogitaria de autorização constitucional expressa.”

PAULO DE BARROS termina por asseverar que(30);

“A menção do constituinte eleva os Municípios, parificando-os aos Estados –Membros e à União. Não são eles entes menores ou meras comunas subordinadas ao controle e à supervisão das unidades federadas ou mesmo da União. São pessoas jurídicas de direito constitucional interno, dotadas de representação política, e que vão haurir competências privativas na mesma fonte em que o fazem as outras, isto é , na lei fundamental.”

4.1.8-PRINCÍPIO DA SUPREMACIA DO INTERESSE PÚBLICO AO DO PARTICULAR

É um princípio implícito, porém, de fundamental importância, pois exalta a superioridade dos interesses coletivos sobre os individuais, espelhados no interesse público, norteando, sem dúvida, o direito tributário.

4.1.9-PRINCÍPIO DA INDISPONIBILIDADE DOS INTERESSES PÚBLICOS

Os interesses públicos são indisponíveis, inapropriáveis, posto que não pode um particular apropriar-se dos interesses do órgão que ele dirige, devendo estritamente se vincular à lei, haja vista não existir margem para o mesmo privilegiar um interesse privado em detrimento do interesse público.

4.2 – PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS

4.2.1 – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA

4.2.1.1 – EVOLUÇÃO HISTÓRICA.

Quando da Constituição imperial de 1824, não foi albergado expressamente este princípio, conforme demonstrou o Ilustre Aliomar Balleeiro:

“A Constituição Imperial de 1824, conquanto não se referisse expressamente à lei, firmava a competência legislativa para a tributação, tanto sob o aspecto da legalidade quanto da anualidade, como se vê do art. 171(todas as contribuições diretas…serão anualmente estabelecidas pela Assembléia…) e também o art. 172.”

É cediço que, nenhuma das Constituições Republicanas do Brasil deixou de consagrar o princípio da legalidade.

Na Constituição de 1891 consagrou-se o princípio da legalidade apenas no tocante aos impostos, muito embora, aquele tempo a doutrina já distinguia os impostos das taxas.

Sob a égide da Constituição de 1934 manteve o princípio, apenas deslocando-o do corpo da declaração de direitos para as disposições gerais.

Nas Constituições de 1946 e na de 1967, com a emenda nº1 de 1969, se manteve o princípio sem nenhuma exceção.Na Constituição de 1988 vem ele albergado de forma específica no art. 150, inciso I, da seguinte forma:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I- exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça. (…)”

4.2.1.2 – CONCEITO

O princípio da legalidade tributária provoca o entendimento de que nenhum tributo pode ser majorado ou instituído sem que seja mediante lei, ou seja, só é possível criar-se nova regra-matriz de incidência ou majorar-se a base de cálculo ou a alíquota através de lei regularmente instituída.Pode o princípio da legalidade tributária ser visto sob dois aspectos que são o da legalidade formal e material.No campo da legalidade formal, temos que a regra tributária deve ser inserida no ordenamento jurídico obedecendo os devidos trâmites instituídos para sua criação e, quanto à legalidade em seu aspecto material, tratado pela doutrina como princípio da tipicidade tributária, impõe que a lei traga especificado os elementos que descrevem o fato jurídico e os elementos que prescrevem o conteúdo da relação obrigacional.

A legalidade tributária é vista, conforme dissemos acima, como a especificação do conteúdo da lei tributária e, corroborando o tratamento dela como princípio da tipicidade tributária, SACHA CALMON enuncia que(33):

“A lei fiscal deve conter todos os elementos estruturais do tributo:o fato jurígeno sob o ponto de vista material, espacial, temporal e pessoal(hipótese de incidência)e a conseqüência jurídica imputada à realização do fato jurígeno(dever jurídico).Equivale dizer que a norma jurídico-tributária não pode ser tirada do ordo júris nem sacada por analogia, deve estar pronta na lei, de forma inequívoca, obrigando o legislador a tipificar os fatos geradores e deveres fiscais.” (…)

Faz-se necessário, todavia, encetar quatro observações quanto aos princípio da tipicidade, o qual nunca é expresso nas Constituições e nas leis, nominalmente. Tipicidade ou precisão conceitual é o outro nome do princípio da legalidade material.Torna-se despicienda, em nosso entender, a menção por parte da doutrina de que a legalidade material é tratada como princípio da tipicidade tributária. É certo que se considera a tipicidade em matéria tributária cerrada, o que denota a impossibilidade de alteração pelo administrador e pelo juiz da regra de direito tributário, porém, esta é uma conseqüência do princípio da legalidade, sendo inútil, em nosso entender a criação de mais uma denominação técnica para esta situação jurídica.

4.2.1.3 – EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA

Inobstante a rigidez do princípio da legalidade, cumpre observar que a Constituição estatuiu, para algumas situações excepcionais, a atenuação do mesmo, em virtude de aspectos de urgência e relevância que estas exceções demandariam.

São situações de exceção as de empréstimo compulsório, instituído em caso de guerra e calamidade pública, e a faculdade que tem o executivo de alterar, dentro de determinados limites, as alíquotas dos impostos de importação e exportação, IPI e ISOF.Existe discrepância na doutrina quanto à validade dos atuais instrumentos legislativos existentes que regulam a possibilidade de alteração das alíquotas. Alguns, como SACHA CALMON, entendem que as autorizações existentes não se encontram recepcionadas pela Constituição e que a Lei complementar seria o veículo legislativo de autorização adequado para fixar a forma de alteração das alíquotas.

“(…)há exceções ao princípio quanto à majoração(ou minoração) de impostos.As seguintes:impostos de importação, exportação, IPI e ISOF. Estes podem ter suas alíquotas alteradas e, pois, aumentadas sem prévia lei, por simples ato administrativo, atendidas as condições e os limites a serem fixados em lei autorizativa, que se não existir(art.153,&1º)obstará a franquia concedida ao executivo federal. É que na hipótese trata-se de limitação sobre limitação ao poder de tributar, matéria sob reserva de lei complementar(art.146 , II). De resto, estando as pessoas políticas sujeitas ao princípio da legalidade, a exceção a ele não pode ser regulada pela própria pessoa que sofre a constrição, no caso, a União Federal, beneficiária da licença para operar as alíquotas desses quatro impostos com possibilidade de majorá-los. É necessário, portanto, que uma lei complementar(lei nacional)ou dispositivo dela forneça as condições e os limites necessários a que possam as alíquotas do IPI, do ISOF, do IIP e do IEX sofrer alterações. O dispositivo Constitucional, está à vista, é de eficácia limitada(not-self executing), em que pesem doutas opiniões discrepantes, ao argumento de que em relação aos impostos alfandegários e ao IPI existem leis autorizativas aproveitáveis, o mesmo ocorrendo com o IOF. Discordamos, visto que tais autorizações são velhas, em dessintonia com a Constituição, e estão em desacordo com o sistema ora implantado. Regras claras devem ser emitidas pelo Congresso Nacional para disciplinar a espécie. Agora exige-se lei complementar para regular limitação ao poder de tributar, com renovado vigor.”

No tocante ainda a esta exceção, a Constituição não deixou margem para que se pudesse ampliar o rol dos tributos que não se submetem por completo ao princípio da legalidade.

A quebra da legalidade está mais restrita na Constituição Federal de 1988, uma vez que a faculdade concedida ao Poder executivo não mais se estende às modificações de bases de cálculo, os quais somente por ato do poder legislativo podem ser alteradas. Acresce ainda que foram eliminadas as impropriedades técnicas existentes nos Textos anteriores, como as “tarifas” aduaneiras e de transportes; reduziu-se o número de exceções à legalidade e à anterioridade; eliminou-se ainda a possibilidade, introduzida pela emenda constitucional nº 8 de 17.04.1977, de ampliação do rol exceptivo, mediante a edição de lei complementar. As contribuições de toda natureza, de melhoria ou especiais(sociais, de intervenção no domínio econômico e instituídas no interesse de categorias profissionais e econômicas)conforme dispõe o art. 149, submetem-se, rigorosamente, sem qualquer atenuação, à legalidade e à anterioridade.

4.2.1.4 – LEGALIDADE TRIBUTÁRIA E MEDIDA PROVISÓRIAÉ fecunda na doutrina e na jurisprudência o debate sobre o cabimento da utilização da medida provisória como instrumento de criação ou majoração de tributos.

A medida provisória é um instrumento normativo, que tem por finalidade criar com celeridade uma regra jurídica dentro do ordenamento – ou regras – , em casos que estejam presentes os requisitos da urgência e relevância, conceitos, sem dúvida nenhuma, de caráter indeterminado, de formulação abstrata, que o Juiz deve proceder à sua interpretação diante do caso concreto, podendo assumir para tanto diversos significados.Portanto, um dos problemas cruciais para determinar-se a possibilidade de instituir regras tributárias através de medida provisória decorre da problemática conceituação de relevância e urgência em matéria tributária.

Não podemos corroborar o entendimento de que as medidas provisórias podem ser utilizadas para instituir regras tributárias , haja vista isto implicar em flagrante desrespeito ao princípio da legalidade e também da anterioridade.

Portanto, ao não cumprir os requisitos de relevância e urgência necessários à edição de uma medida provisória, o legislador, ao regular matéria tributária por este instrumento legislativo estará editando uma regra eivada de inconstitucionalidade. O legislador possui os instrumentos necessários para aprovar uma lei com caráter de urgência, dentro do prazo máximo de 45 dias , não justificando, portanto, a utilização do processo legislativo de forma equivocada e através de medida provisória.

Conquanto não bastem estas alegações, existem outras de caráter extremamente restritivo, que enunciaremos ao tratar do princípio da não-surpresa tributária.

4.2.2 – O PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTÁRIA

A Constituição consagra este princípio em seu art.150, inciso III, alínea a, enunciando o seguinte:

“Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(…)

III- cobrar tributos:

a)em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado; (…)”

Em que pese o enunciado claro no art. 150, III, a), tratando da irretroatividade em matéria tributária, entendemos ser despicienda esta referência, haja vista a inclusão deste princípio no art. 5º, inciso XXXVI da Carta Magna.

A inclusão deste princípio no artigo 5º tem por função a de estender seus efeitos a todo o ordenamento jurídico nacional, conseqüentemente , tornaria desnecessária a inclusão pelo legislador deste princípio, de forma específica, no capítulo destinado ao sistema tributário nacional.

4.2.2.1 – LEGALIDADE TRIBUTÁRIA E MEDIDA PROVISÓRIA

É fecunda na doutrina e na jurisprudência o debate sobre o cabimento da utilização da medida provisória como instrumento de criação ou majoração de tributos.

Portanto, um dos problemas cruciais para determinar-se a possibilidade de instituir regras tributárias através de medida provisória decorre da problemática conceituação de relevância e urgência em matéria tributária.

Conquanto não bastem estas alegações, existem outras de caráter extremamente restritivo, que enunciaremos ao tratar do princípio da não-surpresa tributária.

4.2.3 – O PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTÁRIA

A Constituição consagra este princípio em seu art.150, inciso III, alínea a, enunciando o seguinte:

“Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(…)III- cobrar tributos:

a)em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado; (…)”

4.2.4 – O PRINCÍPIO DA NÃO-SURPRESA TRIBUTÁRIA

4.2.4.1 – CONCEITO

O princípio da não-surpresa tributária vem aqui albergando os princípios da anterioridade e o da espera nonagesimal. Através desta unificação terminológica esperamos enfrentar os conceitos de forma mais unificada.

Em primeiro plano o princípio vem albergado no art. 150, III, b da Carta Magna, usualmente denominado pela doutrina de princípio da anterioridade, assim dizendo;

“Art. 150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(…)

III- cobrar tributos:

a)no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumento.; (…)”

A enunciação é clara. A lei não pode criar ou majorar tributos e cobra-los no mesmo período da instituição.

A outra faceta do princípio da não-surpresa tributária vem albergada pelo que se chama de espera nonagesimal para a lei adquirir eficácia, consubstanciado no art.195, §6º da Constituição.Enuncia este artigo que as contribuições sociais de tratadas no artigo 195 só poderão ser exigidas após decorridos 90 dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou aumentado.

4.2.4.2 – EXCEÇÕES AO PRINCÍPIO DA NÃO-SURPRESA TRIBUTÁRIA

A própria Constituição, no corpo de suas disposições estabelece as exceções ao princípio da não-surpresa tributária, tornando possível a cobrança de tributos como os impostos extraordinários de guerra, os empréstimos compulsórios por motivo de guerra ou em razão de calamidade pública, dada a urgência da situação a exigir imediatos recursos(art.148,I) e a concessão emitida ao poder executivo para alterar as alíquotas – dentro dos limites impostos pela lei – do Imposto de importação e exportação, imposto sobre produtos industrializados, imposto sobre operações de crédito, câmbio, seguros, títulos e valores mobiliários(art.153,&1º).

4.2.4.3 – PRINCÍPIO DA NÃO-SURPRESA TRIBUTÁRIA E MEDIDAS PROVISÓRIAS.

Conforme antes ressaltado, no tópico que trata do princípio da legalidade, não vislumbramos possibilidade da medida provisória instituir regras tributárias.

Aqui, temos o principal argumento contrário à tese de veiculação de matéria tributária por intermédio de medida provisória que é justamente o fato desta veiculação ferir o princípio da não-surpresa tributária – para a maior parte da doutrina, princípio da anterioridade.

Toda e qualquer regra tributária requer, após sua aprovação pelo poder legislativo, a entrada em vigor apenas no exercício subseqüente, excetuando-se as exceções por nós acima delimitadas.

Diante disto, não vislumbramos necessidade de edição de regras tributárias a partir de medidas provisórias, haja vista não ser o conceito de relev6ancia e urgência usualmente aplicados às mesmas aplicáveis à matéria tributária. A matéria tributária já possui sus próprias formas de tratar circunstâncias de relevância e urgência com mecanismos jurídicos próprios, como no caso dos impostos extraordinários de guerra, com a decretação do Estado de sítio.

4.2.4.4 – A ANUALIDADE E A NÃO SURPRESA TRIBUTÁRIAApenas como rápida e necessária referência de natureza epistemológica, fazemos questão de afirmar a inexistência hoje, do princípio da anualidade, por quase toda a doutrina proscrito do ordenamento jurídico brasileiro.

A anualidade determinava a exigência de que toda e qualquer exação tributária, para entrar em vigor, havia de estar inclusa a específica autorização orçamentária para a mesma. A Constituição mantém a anualidade, apenas para fins de periodização dos impostos incidentes sobre a renda e o patrimônio, assim como para o planejamento das mudanças legislativo-tributárias. Discordamos frontalmente, haja vista não se poder abstrair implicitamente do sistema como um todo, nem existir regra explícita que determine a aplicação da anualidade.Vige apenas a anterioridade, sob a forma de não-surpresa tributária, sendo que, se a anualidade estivesse presente no ordenamento constitucional brasileiro seria tratado também sob este aspecto.

4.2.5 – PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

O princípio da capacidade contributiva vem inserto no art. 145, & 1º da Constituição, enunciando que:

“Art.145.(…) (…)

Este princípio tem como escopo a determinação de um nível ideal de tributação, que permita ao Estado garantir suas necessidades de natureza econômica, sem impossibilitar a subsistência dos contribuintes, exaurindo-lhes recursos além do devido.

O princípio da igualdade, fundamental na linha constitucional adotada no Brasil, que defende o tratamento igual aos iguais e o tratamento desigual aos desiguais, abraça a exigência do princípio da capacidade contributiva, qual seja, a de que o contribuinte pague impostos de acordo com a sua possibilidade econômica.” Sem dúvida serve este princípio não só à matriz da igualdade como também a respaldar o direito fundamental da propriedade, estando intimamente ligado à vedação do confisco.É ele um princípio que pode ser visto como básico para a distribuição das cargas tributárias, auferindo a potencialidade econômica real dos contribuintes.

Este princípio vai levar à necessária limitação do poder legiferante ao reprimir exações confiscatórias e impedir a oneração de rendas mínimas, possibilitando a criação de um sistema progressivo justo.

4.2.6 – PRINCÍPIO DA PESSOALIDADE DOS IMPOSTOS

O princípio da vem inserto no art. 145, & 1º da Constituição,junto com o da capacidade contributiva, enunciando que:

“Art.145.(…)

(…)

§1º.Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais me nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.”(grifo nosso). Neste dispositivo impôs o legislador brasileiro a necessidade de tributar-se determinada pessoa em virtude de suas características pessoais, não se transferindo este encargo a terceiros – ressalte-se que o fenômeno da substituição tributária em nada afeta o princípio da pessoalidade dos impostos.

Podemos dizer que a capacidade contributiva que o Estado infere do indivíduo – por isto tratado o princípio da pessoalidade no mesmo parágrafo em que se trata o princípio da capacidade contributiva – leve em conta a pessoa a ser tributada. Este é o sentido do princípio.

4.2.7 – PRINCÍPIO DO LIVRE TRÂNSITO DE PESSOAS E BENSA Constituição estabelece em seu art. 150, inciso V, que:

“Art.150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(…)

V- estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo poder público.”

Este artigo determina que, ressalvada a cobrança de pedágio, que tem caráter de taxa, não pode, nenhum tributo de natureza interestadual ou intermunicipal impedir a livre circulação de pessoas e bens, não podem elas incidirem nas pessoas, na condição de viajantes, nem sobre os bens ou mercadorias transportados.

4.2.8 – PRINCÍPIO DA ISONOMIA TRIBUTÁRIA

O art. 150, inciso II, que explicita o princípio da isonomia tributária vem redigido da seguinte forma:

“Art.150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(…)

II – Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.”

A consagração do princípio da isonomia tributária no artigo acima também merece a mesma crítica imputada ao princípio da isonomia, posto que, já foi a isonomia consagrada no caput do art.5º, em posição inclusive defendida por nós como privilegiada, que o torna um sobre-princípio, a irradiar seus efeitos por todo o sistema jurídico.

Embora possa ser despicienda considerações maiores à este princípio neste tópico, em virtude de já se ter procedido a sua necessária análise quando tratamos do princípio da igualdade no ponto 3.2.4., entendemos fundamental citar a enunciação de cinco critérios elaborados pela prof.ªMIZABEL DERZI, que traçam as linhas gerais para o princípio da igualdade, comparando-se a distinção entre iguais e desiguais.

De cinco maneiras se traduzem os critérios de comparação:1.na proibição de distinguir (universalmente) na aplicação da lei, em que o valor básico protegido é a segurança jurídica;2.a proibição de distinguir no teor da lei, vedação que salvaguarda valores democráticos como abolição de privilégios e de arbítrio. Os princípios da generalidade e da universalidade estão a seu serviço e tem como destinatários todos aqueles considerados iguais;3.no dever de distinguir no conteúdo da lei entre desiguais, e na medida dessa desigualdade. No direito tributário, o critério básico que mensura a igualdade ou a desigualdade é a capacidade econômica do contribuinte;

4. no dever de considerar as grandes desigualdades econômico-materiais advindas dos fatos, com o fim de atenua-las e restabelecer o equilíbrio social. A progressividade dos tributos favorece a igualação das díspares condições concretas, em vez de conserva-las ou acentua-las;

5. na possibilidade de derrogações parciais ou totais ao princípio da capacidade econômica pelo acolhimento de valores constitucionais como critérios de comparação, os quais podem inspirar progressividade, regressividade, isenções e benefícios, na busca de um melhor padrão de vida para todos, dentro dos planos de desenvolvimento nacional integrado e harmonioso.”

4.2.9 – PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO

A Constituição estabelece em seu art. 150, inciso IV, o princípio do não-confisco, assim redigido:

“Art.150.Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(…)

IV – É vedado utilizar tributo com efeito de confisco. ”

Cumpre ressaltar, primeiramente, que a vedação instituída pelo artigo é genérica, portanto, aplicável não só a impostos e sim a todos os tipos de tributos.

Conquanto determinadas vezes, as políticas extra-fiscais no manejo dos tributos tenham finalidade diferente da meramente arrecadatória, como por exemplo, a progressividade das alíquotas do IPTU, esta política não pode violar inexplicavelmente o direito de propriedade, pois, se até mesmo uma desapropriação, em que também esta presente o interesse público, deve ser indenizada, na forma da lei, de maneira justa, não cabe ao poder legislativo instituir tributo com efeito confiscatório, afrontando o direito de propriedade.

4.2.10-PRINCÍPIO DA GENERALIDADE, PROGRESSIVIDADE E UNIFORMIDADE SOBRE A RENDA.

Reza a Constituição em seu art.153, § 2º que:”Art.153. Compete à União instituir impostos sobre:

(…)

§2º.O imposto previsto no inciso III:I – será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade.”

A progressividade está contemplada no fato de que, à medida que se eleva a quantidade ou o valor do objeto tributado, a sua alíquota cresce.

Cumpre afirmar que a progressividade dos tributos é a única fórmula que permite a manutenção da pessoalidade dos impostos, sendo este também essencial para a aferição da capacidade contributiva dos sujeitos passivos da relação tributária..Segundo o princípio da universalidade, a lei que instituir o imposto de renda deve abarcar todos os rendimentos provenientes de atividades lucrativas para fins de cálculo do mesmo, enquanto para o princípio da generalidade, devem ser tributadas todas as pessoas que auferirem renda, excetuando-se, logicamente, às imunidades e isenções concedidas legalmente.

4.2.11 – PRINCÍPIO DA PROGRESSIVIDADE SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL URBANA OU RURAL.Vem insertos estes princípios, nos arts.153, §4º e 156,§1º, da seguinte forma:

“Art.153. Compete à União instituir impostos sobre: (…)

§4º O imposto previsto no item VI terá suas alíquotas fixadas em lei de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas e não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando as explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel.Art.156.Compete aos municípios instituir imposto sobre:§1º.O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo, nos termos da lei municipal, de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade.”

Aplica-se neste tópico o mesmo conceito apresentado para a progressividade no imposto de renda,apresentada no item retro, notando-se a nítida função extra-fiscal deste princípio.

4.2.12 – PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DE CRIAÇÃO DE IMPOSTOS FEDERAIS NOVOS CUMULATIVOS OU QUE TENHAM A MESMA BASE DE CÁLCULO OU FATO GERADOR DAQUELES PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO.

A Constituição veda a cobrança de impostos que sejam cumulativos ou que tenham a mesma base de cálculo ou fato gerador de imposto previstos na Constituição.Este princípio tem por função coibir o que se entende por bi-tributação, fato inclusive que, quando da implantação da CPMF causou alvoroço na doutrina, que entendia ser o fato gerador deste imposto idêntico ao do IOF, portanto, incidindo em vicio de inconstitucionalidade.

4.2.13 – PRINCÍPIO DA UNIDADE POLÍTICO-ECONÔMICA DO TERRITÓRIO NACIONAL.

Este princípio visa coibir os privilégios e distinções desnecessárias entre os entes políticos da Federação, pessoas ou bens,em razão de sua procedência ou destino e por meio de regras que assegurem esta unidade político-econômica.É ele excepcionado apenas pela política de incentivos regionais, albergada pela nossa Constituição que, no entanto,deve ser compreendido racionalmente.

4.2.14 – PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE DO REGIME TRIBUTÁRIO

Este princípio determina que não podem haver distinções quanto ao regime tributário aplicado às empresas públicas e às empresas privadas, excetuando-se as micro e pequenas empresas, como forma de estimular o desenvolvimento econômico do país.4.2.15 – PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE DE IPI E ICMS.Enuncia este princípio que não podem estes impostos terem caráter cumulativo, sem que ocorram as devidas compensações sobre o total que foi pago nas operações anteriores nestes tributos.4.2.16 – PRINCÍPIO DA SELETIVIDADE DO IPI E DO ICMS. Este princípio pretende traduzir o entendimento de que, a tributação nestes impostos pode ser seletiva, como forma de alcançar com alíquotas mais elevadas os produtos e serviços suntuários, de luxo ou supérfluos, como forma de coibir o consumo exacerbado de determinados produtos e de tributar outros somente consumidos pela população de maior poder aquisitivo.

4.2.17 – PRINCÍPIO DA IMUNIDADE

Este princípio encontra-se contido no artigo 150, inciso VI, alíneas “a” a “d”, e parágrafo segundo; artigo 155, inciso X, alínea “a” a “c” e artigo 153, parágrafo quarto. Este princípio versa sobre a imunidade que é a vedação constitucional ao poder de tributar relativamente a certas pessoas e bens. Imunidade existe apenas em nível constitucional e apenas e tão somente para tributo sob a forma de imposto, inclusive porque esta espécie tributária não possui caráter contra-prestacional e indenizatório.

4.2.18 – PRINCÍPIO DA INDELEGABILIDADE DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA.

Visto que a competência tributária trata-se de prerrogativa para legislar sobre matéria tributária e, segundo o artigo sétimo do Código Tributário Nacional (CTN), esta não pode ser objeto de delegação, ou seja, a pessoa que a recebeu não pode transferi-la a outra pessoa com capacidade tributante, auferindo-lhe capacidade que não lhe era originária – visto que a delegabilidade constitucional de caráter originário não pode ser transferido sob pena de cometimento de descumprimento de preceito constitucional fundamental.

4.2.19 – PRINCÍPIO DA TIPICIDADE.

Trata-se de verificar a adequação, perfeita e integral, do fato à norma, fazendo surgir o vínculo obrigacional entre sujeitos, realizando o evento da subsunção, onde se dá a correspondência – perfeita, harmônica e completa – do fato ocorrido no mundo fenomênico com a norma jurídica abstratamente constante do ordenamento jurídico.

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